Помимо оснований увольнения по инициативе работника или работодателя либо по независящим от них обстоятельствам Трудовым кодексом РФ предусмотрена возможность расторжения трудового договора по взаимной договоренности его сторон (п. 1 ч. 1 ст. 77 ТК РФ). По соглашению сторон трудовой договор может быть прекращен в любой момент (ст. 78 ТК РФ).
Инициатором увольнения при таком виде расторжения трудового договора может быть как работодатель, так и работник, но конечный результат достигается только при согласии обеих сторон.
Каждая сторона при таком виде расставания получает некоторые преимущества по сравнению с порядками расторжения договора по инициативе работодателя либо по инициативе работника.
Преимущество увольнения по соглашению сторон для работника проявляется в отсутствии необходимости предупреждения о расторжении трудового договора за две недели, что обязательно для общего случая (ч. 1 ст. 80 ТК РФ), или любой иной срок, установленный ТК РФ для частных случаев.
Для работодателя преимуществом является то, что нет необходимости в соблюдении какой-либо специальной процедуры, чтобы расстаться с сотрудником, кроме достижения согласия с ним по условиям увольнения. При этом расторгнуть трудовой договор по соглашению сторон можно с работником и в случаях, когда это запрещено, если расставание происходит по инициативе работодателя (ч. 6 ст. 81 ТК РФ).
Но получение преимуществ одной стороной в большинстве случаев требует от нее соответствующих действий по отношению к другой. И обычно при расторжении трудового договора по соглашению сторон работодатель выплачивает увольняемому компенсационную выплату в виде выходного пособия. Выплата такого пособия может быть предусмотрена трудовым договором или коллективным договором (ч. 4 ст. 178 ТК РФ).

Налог на прибыль

Осуществив такую выплату, работодатель - плательщик налога на прибыль, конечно, пожелает учесть ее сумму при определении облагаемой базы по указанному налогу. В правомерности таких действий организация решила убедиться, направив соответствующий запрос финансистам.

- что сейчас?

В начале комментируемого Письма от 30.01.2015 N 03-03-06/1/3654 Минфин России указал, что основанием прекращения трудового договора согласно п. 1 ч. 1 ст. 77 ТК РФ является соглашение сторон.
Обратившись к нормам гл. 25 НК РФ, чиновники напомнили, что плательщик налога на прибыль вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ.
Расходами в силу п. 1 ст. 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами:
- оформленными в соответствии с законодательством РФ либо в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы;
- косвенно подтверждающими произведенные расходы.
Среди последних могут быть таможенная декларация, приказ о командировке, проездные документы, отчет о выполненной работе в соответствии с договором.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В расходы на оплату труда согласно ст. 255 НК РФ включаются:
- любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах;
- стимулирующие начисления и надбавки;
- компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда;
- премии и единовременные поощрительные начисления;
- расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Напомнили финансисты и о новой редакции п. 9 ст. 255 НК РФ, вступившей в силу с начала текущего года (пп. "а" п. 16 ст. 2 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации"). Согласно этой норме к расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся, в частности, начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика.
В целях указанного пункта начислениями увольняемым работникам признаются также выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные:
- трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора;
- коллективными договорами;
- соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.
После чего последовал вывод: в расходах, уменьшающих облагаемую базу по налогу на прибыль организаций, можно учесть суммы выходного пособия при расторжении трудового договора, в том числе по соглашению сторон, если такая выплата предусмотрена трудовым или коллективным договором, дополнительным соглашением к трудовому договору или соглашением о расторжении трудового договора.

- что было?

Прежняя редакция п. 9 ст. 255 НК РФ позволяла учитывать в расходах начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика. И эту норму финансисты и налоговики понимали по-разному.
Выплата выходного пособия при расторжении договора (в том числе по соглашению сторон), установленная в соответствии с ТК РФ, на взгляд минфиновцев, могла быть учтена в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, если такая выплата была предусмотрена трудовым или коллективным договором, дополнительным соглашением к трудовому договору или соглашением о расторжении трудового договора (Письма Минфина России от 09.10.2014 N 03-03-06/1/50735, от 16.07.2014 N 03-03-06/1/34828, от 19.06.2014 N 03-03-06/2/29308 и др.).
Фискалы же считали, что увольнение работников по соглашению о расторжении трудовых договоров в порядке, предусмотренном п. 1 ч. 1 ст. 77 и ст. 78 ТК РФ, не подпадает под действие п. 9 ст. 255 НК РФ (Письмо ФНС России от 28.07.2014 N ГД-4-3/14565@). Поэтому правомерность отнесения данных выплат в состав расходов для целей налогообложения прибыли организаций они предлагали оценивать исходя из общего соответствия данных выплат требованиям, предъявляемым к расходам на оплату труда.
Ключевым критерием, позволяющим отнести выплаты в пользу работников к расходам на оплату труда, по мнению налоговиков, является их закрепление в трудовых договорах или приложениях к трудовым договорам, при условии что такие приложения являются неотъемлемой частью трудовых договоров. При этом между рассматриваемыми выплатами и выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений должна быть непосредственная взаимосвязь.
В подтверждение этому налоговики сослались на правовые позиции:
- Президиума ВАС РФ, закрепленную в Постановлении от 01.03.2011 N 13018/10, в соответствии с которой выплаты в пользу работников для их отнесения к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, должны быть связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений;
- ФАС Московского округа, изложенную в Постановлениях:
от 22.08.2013 N А40-147336/12-115-1029, согласно которому включение в трудовой договор условия о выплате компенсации в определенном размере в случае увольнения по соглашению сторон не стимулирует работника к продолжению трудовых обязанностей, а, напротив, направлено на их прекращение. А это противоречит п. 3 ст. 255 НК РФ, согласно которому начисления должны быть связаны с режимом работы и условиями труда;
от 20.11.2013 N Ф05-14514/2013 о том, что дополнительная компенсация при увольнении работников по соглашению сторон, выплачиваемая на основании соглашения о расторжении трудового договора, не признается закрепленной трудовым договором, а значит, в силу п. 21 ст. 270 НК РФ в составе расходов на оплату труда не учитывается.
Для отнесения выплат, производимых в пользу работника, в состав расходов для целей налогообложения прибыли, на взгляд фискалов, необходимо как формальное, так и фактическое соответствие таких выплат требованиям ст. ст. 252 и 255 НК РФ, а именно:
- отражение соответствующих выплат в коллективном договоре и (или) в трудовом договоре либо в дополнительных соглашениях к ним с обязательным указанием, что такие соглашения являются неотъемлемой частью соответственно коллективного или трудового договора (формальное соответствие);
- производственный характер выплат и наличие связи этих выплат с режимом работы и условиями труда работника (фактическое соответствие).
Отметим, что судьями все того же ФАС Московского округа несколько позднее рассматривалось аналогичное дело по правомерности отнесения выходного пособия в расходы, учитываемые при налогообложении, в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон. Суммы компенсации были прописаны в дополнительных соглашениях к трудовым договорам. Данные соглашения в силу ст. 57 ТК РФ судьи посчитали неотъемлемой частью трудовых договоров. Исходя из этого они заключили, что спорные суммы выплачены заявителем во исполнение своих обязанностей, установленных трудовыми договорами с работниками. Основанием для таких выплат явились положения трудовых договоров (в ред. дополнительных соглашений к ним), а также факт заключения с работниками соглашения о расторжении трудовых договоров. В связи с чем налогоплательщиком были выполнены все условия для отнесения выплаченных сумм в состав расходов для целей налогообложения (Постановление ФАС Московского округа от 15.07.2014 N Ф05-6899/2014).
Теперь же новая редакция п. 9 ст. 255 НК РФ снимает вопрос, возникавший до начала текущего года при выплате выходных пособий, связанных с увольнением по соглашению сторон. Хочется верить, что налоговики все же последуют рекомендациям финансистов в силу пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ, обязывающего их руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, и не станут препятствовать учету рассматриваемых выходных пособий в расходах при исчислении налога на прибыль в более ранние налоговые периоды.

Налог на доходы физических лиц

Установленные законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационные выплаты (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанные с увольнением работников, в силу п. 3 ст. 217 НК РФ освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц. Исключение составляют суммы выплат в виде выходного пособия, среднего месячного заработка на период трудоустройства, компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.
Финансисты считают, что выплаты, производимые в том числе при увольнении сотрудникам организации на основании соглашения о расторжении трудового договора, являющегося неотъемлемой частью трудового договора, освобождаются от обложения НДФЛ на основании упомянутого п. 3 ст. 217 НК РФ в сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка (шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) (Письмо Минфина России от 09.10.2013 N 03-04-06/42001).
Выплата компенсации увольняемому работнику при расторжении трудового договора по соглашению сторон возможна в силу упомянутой ч. 4 ст. 178 ТК РФ, но она для работодателя не является обязательной. Размер такой компенсации определяется соглашением сторон трудового договора, а не законодательством РФ. Из дословного прочтения нормы п. 3 ст. 217 НК РФ, на наш взгляд, не следует возможность отнесения выходного пособия, выплачиваемого при увольнении по соглашению сторон, к не облагаемым НДФЛ доходам.
Все та же ч. 4 ст. 178 ТК РФ позволяет устанавливать повышенные размеры выходных пособий трудовым договором или коллективным договором. Исключение составляют случаи, предусмотренные ст. 349.3 ТК РФ (данная норма вводит ограничение размеров выходных пособий, компенсаций и иных выплат в связи с прекращением трудовых договоров для отдельных категорий работников). В упомянутом ранее Письме Минфина России N 03-04-06/42001 налоговым агентам однозначно предлагается исчислять НДФЛ в установленном порядке с суммы превышения трехкратного размера (шестикратного размера) среднего месячного заработка увольняемых лиц в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации, определенных ч. 1 ст. 178 и ст. 318 ТК РФ.
Несколько нелогично, когда одна из двух устанавливаемых одним и тем же положением ТК РФ сумм попадает под налогообложение, а вторая - нет.
ТК РФ установлены несколько норм, когда при увольнении работодателю надлежит выплатить работнику выходное пособие в суммах, кратных его среднему заработку. Налоговики при проверках непременно сравнят с двухнедельным средним заработком суммы начисленных выходных пособий, выплачиваемых работникам при расторжении трудового договора в связи:
- с отказом работника от перевода на другую работу, необходимого ему в соответствии с медицинским заключением, выданным в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ, либо отсутствием у работодателя соответствующей работы (п. 8 ч. 1 ст. 77 ТК РФ);
- призывом работника на военную службу или направлением его на заменяющую ее альтернативную гражданскую службу (п. 1 ч. 1 ст. 83 ТК РФ);
- восстановлением на работе работника, ранее выполнявшего эту работу (п. 2 ч. 1 ст. 83 ТК РФ);
- отказом работника от перевода на работу в другую местность вместе с работодателем (п. 9 ч. 1 ст. 77 ТК РФ);
- признанием работника полностью неспособным к трудовой деятельности в соответствии с медицинским заключением, выданным в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ (п. 5 ч. 1 ст. 83 ТК РФ);
- отказом работника от продолжения работы в связи с изменением определенных сторонами условий трудового договора (п. 7 ч. 1 ст. 77 ТК РФ);
- ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации.
ТК РФ также обязывает работодателя выплатить выходное пособие в размере среднего месячного заработка увольняемому работнику и при прекращении трудового договора вследствие нарушения установленных ТК РФ или иным федеральным законом правил заключения трудового договора, произошедшего не по вине работника (ст. 84 ТК РФ).

Страховые взносы

Объектом обложения страховыми взносами для страхователей-работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые организациями в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений (ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования"). База для начисления страховых взносов определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ, начисленных физическим лицам, за исключением сумм, указанных в ст. 9 Закона N 212-ФЗ. В статье же 9 Закона N 212-ФЗ приведен перечень выплат, не облагаемых страховыми взносами.
До начала текущего года не подлежали обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск (пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ).
Минтруд России в Письме от 24.09.2014 N 17-3/В-448 разъяснил следующее. Выходные пособия и компенсации, выплачиваемые работникам в связи с увольнением, условия предоставления которых установлены ТК РФ (ст. ст. 84, 178, 296, 318 ТК РФ), не подлежат обложению страховыми взносами в соответствии с упомянутой нормой пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ. Компенсация работникам в случае расторжения трудового договора в иных случаях, не установленных законодательством РФ, в том числе по соглашению сторон, подлежала обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке вплоть до окончания 2014 г. Аналогичная позиция была изложена ранее в Письмах Минтруда России от 04.12.2013 N 17-3/2038, Минздравсоцразвития России от 26.05.2010 N 1343-19. В последнем Письме при этом уточнено, что подлежала обложению страховыми взносами компенсация, выплачиваемая работнику при увольнении по соглашению сторон, даже если она прописана в дополнительном соглашении к трудовому договору и в положении об оплате труда.
Судьи, рассматривая вопрос о правомерности невключения в базу при исчислении страховых взносов выплат выходных пособий при увольнении работников, в большинстве своем поддерживали внебюджетные фонды, которые доначисляли страховые взносы на такие суммы.
Так, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 25.06.2014 N А65-21777/2013 указано, что п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ содержит исчерпывающий перечень видов компенсационных выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам. При этом должны соблюдаться следующие условия:
- выплаты должны быть установлены законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления;
- должны носить компенсационный характер;
- должны производиться в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ;
- должны быть связаны с одним из указанных в п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ оснований.
Согласно же пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не облагаются страховыми взносами только те компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников (кроме компенсации за неиспользованный отпуск), которые прямо установлены ТК РФ. Выплата работникам каких-либо компенсаций в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск, ТК РФ не предусмотрена. Следовательно, компенсация, выплачиваемая работнику при увольнении по соглашению сторон, подлежит обложению страховыми взносами.
Приведенная позиция подтверждена судьей Верховного Суда РФ в Определении ВС РФ от 20.10.2014 N 306-КГ14-126 по делу N А65-21777/2013.
Вышеприведенное повторено и в Постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 20.08.2014 по делу N А06-93/2014.
Судьи ФАС Уральского округа также посчитали правомерным включение в базу для начисления страховых взносов с учетом ограничений, установленных ч. 4 ст. 8 Закона N 212-ФЗ, единовременной компенсации, выплаченной генеральному директору при расторжении договора в соответствии с дополнительным соглашением к трудовому договору (Постановление ФАС Уральского округа от 05.06.2013 N Ф09-5035/13).
С 1 января 2015 г. пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ изложен в новой редакции (пп. "а" п. 1 ст. 5 Федерального закона от 28.06.2014 N 188-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам обязательного социального страхования"). Теперь не подлежат обложению страховыми взносами для организаций все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с увольнением работников, за исключением:
- компенсации за неиспользованный отпуск;
- суммы выплат в виде выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;
- компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей трехкратный размер среднего месячного заработка.
Трудовики в упомянутом Письме N 17-3/В-448 указали, что все компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников (выходные пособия, компенсации, среднемесячный заработок на период трудоустройства), независимо от основания, по которому производится увольнение, начисляемые после 1 января 2015 г., освобождаются от обложения страховыми взносами. Взносами не облагается сумма, не превышающая в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.
Суммы превышения трехкратного размера (шестикратного размера) среднего месячного заработка с 1 января 2015 г. подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.

Бухгалтерский учет

Наличие в трудовых договорах (дополнительных соглашениях к ним) условия о выплате выходного пособия при увольнении приводит к возникновению обязанности организации перед работниками по выплате им определенных сумм. Поскольку:
- организация не может избежать взятых на себя обязанностей по выплате;
- исполнение обязательств предусматривает отток экономических выгод организации;
- сумма обязательств может быть достоверно определена, -
то у нее одновременно выполняются условия, соответствующие признанию оценочного обязательства (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утв. Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н).
Величина оценочных обязательств по выплате выходного пособия должна отражать и соответствующую величину страховых взносов.
Для обобщения информации о состоянии и движении зарезервированных сумм Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) предписывает использовать счет 96 "Резервы предстоящих расходов".
Отчисления в резерв осуществляются на последнее число месяца, квартала или года в дебет тех же счетов, на которые начисляется зарплата работникам:
Дебет 20 (08, 23, 26, 44) Кредит 96, субсчет "Выплата выходного пособия",
- начислен резерв на выплату выходного пособия.
Выходное пособие, а также, если требуется, и исчисленные с его суммы страховые взносы отражаются в учете за счет резерва:
Дебет 96, субсчет "Выплата выходного пособия", Кредит 70
- начислена выплата выходного пособия;
Дебет 96, субсчет "Выплата выходного пособия", Кредит 69
- начислены страховые взносы с суммы превышения выходного пособия над трехкратным размером среднего месячного заработка.
Поскольку гл. 25 НК РФ резерв в виде выплаты выходного пособия не предусмотрен, то в бухгалтерском учете при его начислении возникает вычитаемая временная разница. Это обязывает организацию начислить отложенный налоговый актив (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н):
Дебет 09 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль",
- начислен отложенный налоговый актив.
При начислении и выплате выходного пособия величина вычитаемой временной разницы будет уменьшаться. А это, в свою очередь, приведет к частичному или полному погашению отложенного налогового актива (п. 17 ПБУ 18/02):
Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 09
- частично погашен отложенный налоговый актив.
В бухгалтерском балансе сумма резерва на отчетную дату (кредитовое сальдо счета 96, субсчет "Выплата выходного пособия") учитывается при формировании показателя, заносимого по строке 1540 "Оценочные обязательства".

2 (223). В связи с призывом на военную службу организация выплатила работнику выходное пособие в размере среднемесячного заработка.

Возникли следующие вопросы:

2.1. Имеет ли право организация отнести пособие на затраты, учитываемые при налогообложении?

Да, частично.

Как правило, в связи с призывом работника на военную службу трудовой договор подлежит прекращению (п. 1 ст. 44 Трудового кодекса Республики Беларусь ; далее - ТК).

При прекращении трудового договора по вышеуказанному основанию работникам выплачивается выходное пособие в размере не менее 2-недельного среднего заработка. Размер пособия может быть увеличен в порядке и на условиях, предусмотренных коллективным договором, соглашением, нанимателем (ст. 48 ТК).

Перечень затрат, неучитываемых при налогообложении прибыли, содержится в ст. 131 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК). Из него следует, что при налогообложении не учитываются выплаты физическим лицам, работающим в организациях по трудовым договорам, в денежной и натуральной форме, не предусмотренные законодательством или сверх размеров, предусмотренных законодательством (подп. 1.3 п. 1 ст. 131 НК).

Таким образом, выходное пособие в размере, установленном ТК, а именно в размере 2-недельного среднего заработка, относится на затраты, учитываемые при налогообложении.

Так как выходное пособие выплачено в размере большем, чем установлено в ТК, то оставшаяся его часть не относится на внереализационные расходы и затраты, учитываемые при налогообложении.

2.2. Включаются ли обязательные страховые взносы с выходного пособия в состав затрат, учитываемых при налогообложении?

Включаются, но не в полном объеме.

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета), если иное не установлено НК, исходя из затрат, определенных с учетом положений ст. 30-1 НК, и отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая) с учетом ряда особенностей (п. 2 ст. 130 НК) |*| .

* Вопросы учета затрат, участвующих при налогообложении прибыли

В частности, в состав затрат, учитываемых при налогообложении, включаются обязательные страховые взносы в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные в порядке, установленном законодательством, на учитываемые в составе затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) выплаты работникам, а также иным лицам по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг) (подп. 2.10 п. 2 ст. 130 НК).

Следовательно, обязательные страховые взносы с части выходного пособия, относимого на затраты, учитываемые при налогообложении, также включаются в затраты, учитываемые при налогообложении.

2.3. Вправе ли организация включить обязательные страховые взносы с части выходного пособия, которая не относится на затраты, учитываемые при налогообложении, во внереализационные расходы?

Вправе.

Внереализационными расходами признают расходы, потери, убытки, произведенные плательщиком для осуществления своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав. Внереализационные расходы определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) с учетом положений ст. 30 1 НК (п. 1 ст. 129 НК).

В состав внереализационных расходов включаются обязательные страховые взносы в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные в порядке, установленном законодательством, за исключением перечисленных в подп. 2.10 п. 2 ст. 130 НК или включаемых в первоначальную стоимость амортизируемых активов (подп. 3.26 6 п. 3 ст. 129 НК).

В ст. 130 НК поименованы затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении. В их составе отражаются, в частности, обязательные страховые взносы в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные в порядке, установленном законодательством, на учитываемые в составе затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) выплаты работникам , а также иным лицам по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг) (подп. 2.10 п. 2 ст. 130 НК).

Таким образом, взносы в ФСЗН и Белгосстрах, начисленные в порядке, установленном законодательством, с части выходного пособия, которая не относится на затраты , учитываемые при налогообложении, включаются в состав внереализационных расходов и учитываются при налогообложении прибыли.

Оставьте свои данные и мы перезвоним через несколько секунд

Обязанность выплаты выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства установлена Трудовым кодексом РФ (ст. 84, 178, 180, 296, 318 ТК РФ). В частности, такие суммы необходимо выплатить сотруднику, если его увольняют в связи с ликвидацией организации или по причине сокращения численности (штата). Обязательные выплаты при увольнении могут быть установлены и иными законами. Подробнее об этом см. В каких случаях организация обязана выплатить уволенному сотруднику выходное пособие, средний заработок на период трудоустройства и компенсацию при увольнении.

Бухучет

Для целей бухучета выходные пособия, средний заработок на период трудоустройства и компенсации при увольнении являются расходами на оплату труда (п. 5 и 8 ПБУ 10/99). Начисление данных выплат отразите проводкой:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44…) Кредит 70
– начислено сотрудникам выходное пособие, компенсация при увольнении;

Дебет 20 (23, 25, 26, 44…) Кредит 76
– начислен бывшим сотрудникам средний заработок на период трудоустройства.

Использование счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» для расчетов с бывшими сотрудниками обусловлено тем, что на счете 70 учитываются расчеты только с персоналом, работающим в организации в момент начисления выплаты (Инструкция к плану счетов).

Пример отражения в бухучете выходного пособия сотруднику, уволенному при ликвидации организации

П.А. Беспалов работает кладовщиком в ООО «Альфа». 13 января его уволили в связи с ликвидацией организации. При увольнении сотрудника в связи с ликвидацией организация выплачивает ему выходное пособие в размере среднего месячного заработка.

Выходное пособие было рассчитано за первый после увольнения месяц – с 14 января по 13 февраля. В этом периоде по графику работы Беспалова (пятидневная рабочая неделя) 23 рабочих дня. Выходное пособие составило 11 132 руб. (484 руб./дн. × 23 дн.). Беспалов получил его в день увольнения 13 января.

Бухгалтер «Альфы» сделал в учете проводки:

Дебет 25 Кредит 70
– 11 132 руб. – начислено выходное пособие;

Дебет 70 Кредит 50
– 11 132 руб. – выдано выходное пособие.

НДФЛ и страховые взносы

Для целей расчета НДФЛ и страховых взносов выплаты при увольнении, установленные законодательством, нормируются. Сумма выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства не облагается НДФЛ и страховыми взносами при условии, что она не превышает трехкратный размер среднего месячного заработка (шестикратный размер среднего месячного заработка – для сотрудников, работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к нему местностях). С выплат, превышающих этот норматив, необходимо удержать НДФЛ и начислить страховые взносы на общих основаниях.

Это следует из пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ, пункта 1, подпункта «д» пункта 2 части 1 статьи 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, подпунктов 1 и 2 пункта 1 статьи 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ. Подтверждают данную точку зрения письма Минфина России от 26 марта 2012 г. № 03-04-06/6-72, ФНС России от 30 марта 2012 г. № ЕД-3-3/1061, ФСС России от 14 апреля 2015 г. № 02-09-11/06-5250 и Минтруда России от 13 августа 2015 г. № 17-4/В-422.

Организация обязана выплатить компенсацию руководителю организации, его заместителям и главному бухгалтеру, если трудовой договор с такими сотрудниками расторгается в связи со сменой собственника (ст. 181 ТК РФ). Также руководителю положена компенсация, если решение о его увольнении принял собственник имущества организации (уполномоченный орган юридического лица). Компенсация выплачивается при отсутствии виновных действий (бездействия) руководителя. Такой порядок установлен пунктом 2 статьи 278, статьей 279 Трудового кодекса РФ. При этом Трудовым кодексом РФ не предусмотрена выплата выходного пособия и среднего заработка на период трудоустройства при увольнении руководителей (их заместителей, главных бухгалтеров) по данным основаниям. Подробнее об этом см. В каких случаях организация обязана выплатить уволенному сотруднику выходное пособие, средний заработок на период трудоустройства и компенсацию при увольнении.

Для целей расчета НДФЛ и страховых взносов такие компенсации нормируются. Компенсация руководителю (его заместителю, главному бухгалтеру) не облагается НДФЛ и страховыми взносами при условии, что она не превышает трехкратный размер среднего месячного заработка (шестикратный размер среднего месячного заработка – для сотрудников, работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к нему местностях). С выплат, превышающих этот норматив, необходимо удержать НДФЛ и начислить страховые взносы на общих основаниях.

Это предусмотрено пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ, подпунктом «д» пункта 2 части 1 статьи 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, подпунктом 2 пункта 1 статьи 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ.

Сотрудник уволился по собственному желанию

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ и начислить страховые взносы при увольнении сотрудника по собственному желанию (по соглашению сторон). Выплата выходного пособия при увольнении предусмотрена трудовым договором

Выходное пособие не нужно облагать НДФЛ и страховыми взносами в пределах установленного норматива.

Сумма выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства не облагается НДФЛ и страховыми взносами при условии, что она не превышает трехкратный размер среднего месячного заработка (шестикратный размер среднего месячного заработка – для сотрудников, работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к нему местностях). С выплат, превышающих этот норматив, необходимо удержать НДФЛ и начислить страховые взносы на общих основаниях.

Это следует из пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ, пункта 1, подпункта «д» пункта 2 части 1 статьи 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, подпунктов 1 и 2 пункта 1 статьи 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ

Данные нормы применяются независимо от основания, по которому увольняется сотрудник. То есть выплаты при увольнении человека по любому основанию (например, по собственному желанию, в т. ч. и в связи с выходом на пенсию, по соглашению сторон трудового договора) не облагаются НДФЛ и страховыми взносами в пределах установленного норматива.

При этом от НДФЛ и страховых взносов (в пределах норм) освобождаются любые выплаты при увольнении. А именно – компенсации при увольнении, в том числе дополнительные компенсации сотрудникам за преждевременное увольнение, выходные пособия, среднемесячный заработок на период трудоустройства.

Такие разъяснения содержатся:
– в отношении НДФЛ – в письмах Минфина России от 21 июля 2014 г. № 03-04-05/35552, от 8 июля 2013 г. № 03-04-05/26273, от 10 апреля 2012 г. № 03-04-06/6-105 и ФНС России от 2 октября 2012 г. № ЕД-4-3/16533, от 13 сентября 2012 г. № АС-4-3/15293 (доведено до сведения налоговых инспекций);
– в отношении страховых взносов – в письмах Минтруда России от 24 сентября 2014 г. № 17-3/В-449 и ФСС России от 14 апреля 2015 г. № 02-09-11/06-5250.

Выходное пособие при увольнении сотрудника по собственному желанию (по соглашению сторон и т. п.) может рассматриваться как законодательно установленная выплата. Такой вывод основан на положениях части 4 статьи 178 Трудового кодекса РФ. Данная норма разрешает организациям установить в коллективном или трудовом договоре основания для выплаты выходных пособий, прямо не предусмотренные законодательством.

Пример определения не облагаемой НДФЛ суммы выходного пособия. Деньги выплачены сотруднику, который увольняется по соглашению сторон и трудился неполную неделю

П.А. Беспалов работает кладовщиком в ООО «Альфа» по графику четырехдневной рабочей недели (выходные – пятница, суббота и воскресенье). 31 марта его уволили по соглашению сторон с выплатой выходного пособия в размере 50 000 руб.

Средний дневной заработок Беспалова составляет 484 руб./дн.

Средний месячный заработок Беспалова был рассчитан за первый после увольнения месяц – с 1 по 30 апреля. В этом периоде по графику работы Беспалова (четырехдневная рабочая неделя) 18 рабочих дней. Заработок составил 8712 руб. (484 руб./дн. × 18 дн.).

Организация не находится в районах Крайнего Севера и приравненных к нему местностях. Поэтому не облагаемую НДФЛ сумму выходного пособия бухгалтер определил так:
– 26 136 руб. (8712 руб. × 3 мес.).

Сумма выходного пособия, с которой надо удержать НДФЛ, составила:
– 23 864 руб. (50 000 руб. – 26 136 руб.).

Сотрудник восстановлен на работе

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ и начислить страховые взносы на сумму обязательных выплат при увольнении, если сотрудник был восстановлен на работе

Да, нужно.

По общему правилу сумма выходного пособия и других выплат при увольнении, предусмотренных законодательством (за исключением компенсации за неиспользованный отпуск), не облагается НДФЛ и страховыми взносами (в пределах установленного норматива).

Однако, если сотрудник был восстановлен на работе, суммы, которые были выплачены ранее в связи с увольнением, нельзя считать компенсационными. Ведь они будут зачтены при выплате сотруднику зарплаты за период вынужденного прогула (п. 62 постановления Пленума Верховного суда РФ от 17 марта 2004 г. № 2). Поэтому с суммы таких выплат нужно удержать НДФЛ и начислить взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (подп. 6 п. 1 ст. 208, ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Налог на прибыль

Расходы на выплату сотрудникам выходного пособия, среднего заработка на период трудоустройства и компенсации при увольнении включите в состав расходов на оплату труда. Причем учесть в расходах можно как пособия, выплаченные по нормам трудового законодательства, так и дополнительные компенсации, предусмотренные трудовым или коллективным договором. Это следует из абзаца 1 и пункта 9 статьи 255 Налогового кодекса РФ и подтверждено в письме Минфина России от 30 января 2015 г. № 03-03-06/1/3654.

Порядок отражения выходных пособий (среднего заработка на период трудоустройства, компенсаций при увольнении) в налоговом учете зависит от метода учета доходов и расходов, который применяет организация.

Если организация применяет метод начисления, сумму выходного пособия (компенсации при увольнении) включите в состав прямых или косвенных расходов. Момент признания расходов зависит от того, к прямым или косвенным расходам они относятся (ст. 318 НК РФ).

Если организация занимается производством и реализацией продукции (работ, услуг), перечень прямых расходов определите в учетной политике (п. 1 ст. 318 НК РФ).

Внимание: при утверждении перечня прямых расходов в учетной политике учтите, что деление расходов на прямые и косвенные должно быть экономически оправданно (письма Минфина России от 26 января 2006 г. № 03-03-04/1/60, ФНС России от 24 февраля 2011 г. № КЕ-4-3/2952). В противном случае инспекторы могут пересчитать налог на прибыль.

Так, выходное пособие, начисленное сотрудникам, непосредственно занятым в производстве, учитывайте в составе прямых расходов. Выходное пособие, начисленное администрации организации, отнесите к косвенным расходам.

Выходное пособие (компенсацию при увольнении), которое относится к прямым расходам, учитывайте при расчете налога на прибыль по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ). Выплаты, отнесенные к косвенным расходам, учтите при расчете налога на прибыль в последний день месяца, в котором они были начислены (п. 2 ст. 318, п. 4 ст. 272 НК РФ).

Выплату среднего заработка на период трудоустройства (за второй–шестой месяцы) включите в состав косвенных расходов. Даже если ее выплачивают бывшим сотрудникам основного производства, то в момент выплаты назвать их участвующими в производстве нельзя (абз. 7 п. 1 ст. 318 НК РФ).

Если организация оказывает услуги, то прямые расходы можно учесть, как и косвенные, в момент их начисления (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ).

В торговых организациях все эти выплаты будут косвенными расходами (абз. 3 ст. 320 НК РФ). Поэтому учтите их при расчете налога на прибыль в месяце, в котором они были начислены.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении выходного пособия сотруднику, уволенному в связи с сокращением штата. Организация применяет общую систему налогообложения

Ю.И. Колесов работает водителем в ООО «Альфа» (организация занимается оказанием услуг). С 5 мая его уволили в связи с сокращением штата, о чем он был своевременно уведомлен.

В бухучете бухгалтер сделал следующие проводки:

Дебет 26 Кредит 70

Дебет 70 Кредит 50

Налогооблагаемую прибыль за май бухгалтер уменьшил на 11 000 руб. В расчете остальных налогов и взносов выходное пособие не участвует.

УСН

Если организация применяет упрощенку с объектом налогообложения «доходы минус расходы», суммы выходного пособия, среднего заработка на период трудоустройства включите в расходы, уменьшающие единый налог. Причем учесть в расходах можно как пособия, выплаченные по нормам трудового законодательства, так и дополнительные компенсации, предусмотренные трудовым или коллективным договором (подп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16, п. 9 ст. 255 НК РФ). Эти суммы уменьшают единый налог в момент выплаты их сотруднику (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении выходного пособия сотруднику, уволенному в связи с сокращением штата. Организация работает на упрощенке, единый налог платит с разницы между доходами и расходами

ООО «Альфа» применяет упрощенку с объектом «доходы минус расходы».

Ю.И. Колесов работает водителем в «Альфе». С 5 мая его уволили в связи с сокращением штата, о чем он был своевременно уведомлен.

Средний дневной заработок Колесова составил 500 руб./дн. При увольнении ему выплатили выходное пособие в размере среднего месячного заработка за первый месяц после увольнения (с 5 мая по 4 июня). В этом периоде по графику работы Колесова (пятидневная рабочая неделя) 22 рабочих дня. Выходное пособие составило:
500 руб./дн. × 22 дн. = 11 000 руб.

В бухучете операцию бухгалтер отразил следующими проводками:

Дебет 26 Кредит 70
– 11 000 руб. – начислено выходное пособие;

Дебет 70 Кредит 50
– 11 000 руб. – выдано выходное пособие.

Базу по единому налогу бухгалтер уменьшил на расходы в размере 11 000 руб. Так как выходное пособие не превышает трех средних месячных заработков, НДФЛ и страховыми взносами данная выплата не облагается.

Если организация применяет упрощенку с объектом обложения доходы, то суммы выходного пособия (среднего заработка на период трудоустройства, компенсаций при увольнении) на расчет единого налога не влияют (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

ЕНВД

Начисление сотрудникам выходного пособия (среднего заработка на период трудоустройства, компенсаций при увольнении) не оказывает влияния на расчет единого налога. Плательщики ЕНВД рассчитывают налог, исходя из вмененного дохода (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

Совмещение ОСНО и ЕНВД

Расходы по выплате выходного пособия, среднего заработка на период трудоустройства и компенсации при увольнении, относящиеся к деятельности организации на ЕНВД, при расчете налога на прибыль не учитываются (п. 9 ст. 274, п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Поэтому сумму выплат, связанных с увольнением и начисленных сотруднику, который одновременно занят в деятельности, облагаемой ЕНВД, и в деятельности на общей системе налогообложения, нужно распределить. Подробнее об этом см. Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД.

Пример распределения выходного пособия между разными видами деятельности. Организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД

ООО «Альфа» занимается производством и торговлей. Производственная деятельность организации подпадает под общую систему налогообложения. Торговая деятельность переведена на ЕНВД.

В январе было принято решение о сокращении должности одного из водителей. Водитель Ю.И. Колесов, занимавший эту должность, был занят как в деятельности организации на общей системе налогообложения, так и в деятельности организации, облагаемой ЕНВД.

В учетной политике организации сказано, что расходы, относящиеся к нескольким видам деятельности, распределяются пропорционально доле доходов, полученных от разных видов деятельности за каждый месяц отчетного (налогового) периода.

28 апреля Колесову начислили и выдали выходное пособие. Пособие было рассчитано в размере среднего заработка за первый месяц после увольнения (с 29 апреля по 28 мая). В первом месяце после увольнения 19 рабочих дней. Выходное пособие Колесова составило:
19 дн. × 500 руб./дн. = 9500 руб.

Так как Колесов занят одновременно в двух видах деятельности, то необходимо распределить сумму выплаченного пособия. За апрель общая сумма доходов по всем видам деятельности составила 1 000 000 руб. (без НДС). Доходы от деятельности организации на общей системе налогообложения – 250 000 руб.

Доля доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения в общей сумме доходов составила:
250 000 руб. : 1 000 000 руб. = 0,25.

Сумма выходного пособия, которое относится к деятельности организации на общей системе налогообложения, составляет:
9500 руб. × 0,25 = 2375 руб.

Сумма выходного пособия, которое относится к деятельности организации, облагаемой ЕНВД, равна:
9500 руб. – 2375 руб. = 7125 руб.

При расчете налога на прибыль за апрель бухгалтер учел часть выходного пособия, относящегося к деятельности организации на общей системе налогообложения, в размере 2375 руб. Так как выходное пособие не превышает трех средних месячных заработков, НДФЛ и страховыми взносами данная выплата не облагается.

По материалам из БСС «Система Главбух»

Письмо Министерства финансов РФ
№03-03-06/1/48797 от 19.08.2016

Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел обращение по вопросу учета расходов для целей налогообложения прибыли организаций в виде выходного пособия при увольнении работника и сообщает следующее.

На основании положений пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в целях налогообложения прибыли организаций расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы, не соответствующие указанным требованиям, согласно пункту 49 статьи 270 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций не учитываются.

Статьей 255 НК РФ установлено, что для целей главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

При этом к расходам на оплату труда относятся начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика (пунктом 9 статьи 255 НК РФ).

В целях настоящего пункта начислениями увольняемым работникам признаются, в частности, выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.

Согласно пункту 1 части 1 статьи 77 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) основанием прекращения трудового договора является соглашение сторон.

В соответствии со статьей 78 ТК РФ трудовой договор может быть расторгнут в любое время по соглашению сторон трудового договора.

Статьей 178 ТК РФ установлено, что трудовым договором или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий, за исключением случаев, предусмотренных статьями 181.1 и 349.3 ТК РФ.

Согласно статье 57 ТК РФ, если при заключении трудового договора в него не были включены какие-либо условия, эти условия могут быть определены отдельным приложением к трудовому договору либо отдельным соглашением сторон, заключаемым в письменной форме, которые являются неотъемлемой частью трудового договора.

Таким образом, выплата выходного пособия при расторжении договора (в том числе по соглашению сторон), установленная в соответствии с нормами трудового законодательства, может быть учтена в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, если такая выплата предусмотрена локальными нормативными актами организации, содержащими нормы трудового права, при условии соблюдения критериев статьи 252 НК РФ.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Министерства финансов Российской Федерации от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направленное мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента А.С.КИЗИМОВ

В прошлый раз мы определили выплаты, которые положены работнику при увольнении в связи с сокращением штата. Также рассчитали размер «отступных» при расторжении трудового договора по соглашению сторон. Сегодня поговорим об издержках, которые может понести работодатель в случае принуждения работника к увольнению по собственному желанию. Сравним затраты и сделаем вывод: какую статью предпочтительнее выбрать для расставания с сотрудником.

В прошлый раз мы определили выплаты, которые положены работнику при увольнении в связи с сокращением штата. Также рассчитали размер «отступных» при расторжении трудового договора по соглашению сторон*. Сегодня поговорим об издержках, которые может понести работодатель в случае принуждения работника к увольнению по собственному желанию. Сравним затраты и сделаем вывод: какую статью предпочтительнее выбрать для расставания с сотрудником.

Увольнение под принуждением

В последнее время собственное желание стало самой распространенной причиной увольнения. Но всегда ли увольнение по данному основанию вызвано волеизъявлением работника? Как показывает практика, зачастую написать заявление по собственному предлагают работодатели. И это понятно. Дело в том, что при увольнении по данному основанию сотруднику не надо выплачивать выходного пособия (как это предусмотрено при сокращении штата) или отступных (как это часто бывает при расторжении трудового договора по соглашению сторон). А также в данном случае процедура оформления не требует много времени: на основании заявления работника издается приказ об увольнении по унифицированной форме № Т-8**; с приказом работник знакомится под роспись; вносятся записи в трудовую книжку и в личную карточку формы № Т-2**.

Однако при всех упомянутых выше плюсах при таком увольнении нельзя забывать о финансовых рисках. Ведь решение компании об увольнении может быть признано незаконным. Например, если работник через суд докажет, что написал заявление об увольнении по собственному желанию под давлением. В таком случае компания будет обязана восстановить уволенного на прежнем рабочем месте, выплатить ему среднюю заработную плату за время вынужденного прогула (ст. 234 ТК РФ). А если работник потребует, и суд с этим согласится, компании придется выплатить и компенсацию за причиненный моральный вред (ст. 394 ТК РФ)***. Размер компенсации морального вреда определяется судом с учетом объема и характера причиненных работнику нравственных или физических страданий и иных заслуживающих внимания обстоятельств.

Вначале давайте посмотрим, какие выплаты следует произвести работнику в день увольнения.

Труд работника до момента увольнения (в том числе в течение двух недель, которые он отрабатывает в соответствии со ст. 80 ТК РФ) оплачивается в обычном порядке. При увольнении сотруднику выплачивается заработная плата за отработанное время и компенсация за все неиспользованные им дни отпуска (ст. 127 ТК РФ). Для выплаты указанных сумм основание увольнения не имеет значения.

Теперь давайте рассчитаем сумму среднего заработка, которую предстоит выплатить сотруднику в случае восстановления его на работе****.

Пример

Михайлов О.П. работал в ЗАО «Вектор» техником с 2001 года. Его должностной оклад составлял 20 000 руб. 2 октября 2008 года он был уволен по собственному желанию (в связи с отсутствием работы и финансовыми трудностями работодатель настоятельно предложил ему написать заявление об увольнении). Однако оставшись без работы и средств к существованию, Михайлов О.П. обжаловал данное увольнение в суд. 28 января 2009 года суд восстановил техника в прежней должности с выплатой среднего заработка за все время вынужденного прогула и возмещения морального вреда в сумме 5000 руб.

Рассчитываем размер среднего заработка за время вынужденного прогула. Расчетным будет период с 1 октября 2007 года по 30 сентября 2008 года.

В январе 2008 года Михайлову была начислена годовая премия по итогам работы в 2007 году в размере 12 000 руб. То есть расчетный период не совпадает с тем периодом, за который выплачена премия. Поэтому ее нужно пересчитать.

При этом работник:

• в феврале 2008 года болел и отработал 10 рабочих дней, и заработок за этот месяц у него составил 12 000 руб.;
• в августе был в отпуске, отработал 1 день, а заработок составил 1142,86 руб.;
• в сентябре брал 10 дней отпуска без сохранения заработной платы, отработал 12 рабочих дней, а заработок составил 13 090,91 руб.

Таким образом, в расчетном периоде Михайлов отработал 210 рабочих дней, а всего их в расчетном периоде 250. Отсюда размер годовой премии, принимаемой в расчет, составил: 12 000 руб. : 250 дн. x 210 дн. = 10 080 руб.

Заработок работника, который нужно учесть при оплате времени вынужденного прогула, составил:

20 000 руб. x 9 мес. + 12 000 руб. + 1142,86 руб. + 13 090,91 руб. + 10 080 руб. = 216 313,77 руб.

Средний дневной заработок равен:

216 313,77 руб. : 210 дн. = 1030,06 руб.

Работник в связи с незаконным увольнением был отстранен от работы в течение 76 рабочих дней (с 3 октября 2008 года по 27 января 2009 года). Следовательно, сумма среднего заработка, полагающаяся работнику за время вынужденного прогула, составила:

1030,06 руб. x 76 дн. = 78 284,56 руб.

Таким образом, в связи с восстановлением Михайлова на работе ЗАО «Вектор» пришлось выплатить ему (с учетом морального вреда) 83 284,56 руб. (78 284,56 руб. + 5000 руб.).

Комментарий специалиста по налогам Георгий ВЕНИН, заместитель директора по экономическим вопросам ЗАО «СолвоМедиаГрупп»: – В состав компенсационных выплат, освобождаемых от налогообложения НДФЛ (ст. 217 НК РФ), заработная плата за время вынужденного прогула не включена. Следовательно, с указанной суммы должен быть удержан налог на доходы физических лиц. Суммы морального вреда, напротив, относятся к компенсационным выплатам, связанным с возмещением вреда, причиненного работнику физическими и нравственными страданиями. И соответственно, они не подлежат налогообложению НДФЛ на основании пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса. По налогообложению дополнительной компенсации (отступных), выплачиваемой при увольнении по соглашению сторон, следует сказать следующее. Указанная выплата подлежит налогообложению НДФЛ в общеустановленном порядке. Что касается налога на прибыль, то указанная выплата уменьшает налогооблагаемую базу, если она предусмотрена в трудовом и (или) коллективном договоре (ст. 255, п. 1 ст. 252 НК РФ). Если же в трудовом и (или) коллективном договоре об этих выплатах не упоминается, то для того, чтобы списать ее в расходы, мы рекомендуем вначале заключить дополнительное соглашение к трудовому договору, предусмотрев в нем указанную компенсацию. И лишь затем подписывать соглашение о расторжении трудового договора (с указанием конкретной суммы отступных) и производить выплаты. – Увольнение по собственному желанию в срок, определенный по договоренности между работником и работодателем, следует отличать от расторжения трудового договора по соглашению сторон. Если работник в одностороннем порядке выразил желание прекратить трудовые отношения и подал заявление об увольнении, то трудовой договор расторгается по пункту 3 части первой статьи 77 Трудового кодекса (по собственному желанию). Независимо от договоренностей по поводу срока, которые могут повлиять на дату, но не на основание расторжения трудового договора. Расторжение трудового договора по соглашению сторон (п. 1 ч. первой ст. 77 ТК РФ) может иметь место лишь в случае взаимного волеизъявления сторон. Срок прекращения трудовых отношений оговаривается в соглашении, которое заключается в письменной форме.

Анализ расчетов показал, что при принятии работодателем решения о частичном высвобождении персонала экономически выгодно все-таки производить увольнение по соглашению сторон. При увольнении по данному основанию по договоренности между работником и работодателем можно установить размер компенсации (отступных) меньше тех сумм, которые пришлось бы платить при увольнении в связи с сокращением. Кроме того, соглашение сторон является самой защищенной статьей. Так как при увольнении по данному основанию снижается риск того, что расторжение трудового договора будет оспорено сотрудником в суде (в отличие от увольнения по собственному желанию).